5.1 收入
1.什么是收入？
收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少，且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认。
收入的特点：
（1）收入从日常的活动中产生，而不是从偶发的交易或事项中产生。
（2）收入可能表现为企业资产的增加。
（3）收入可能导致企业所有者权益的增加。
（4）收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三方或客户代收的款项。
2.收入的种类有哪些？
按照收入的性质可以分为：商品销售收入、劳务收入和提供他人使用本企业的资产（让渡资产使用权）而取得的收入；按照企业经营业务的主次可以分为：主营业务收入和其他业务收入。
3.会计收入与税法收入的关系是怎样的？
有些收入和支出，在会计和税法上确认的口径和确认时间不一样，比如有的收入会计上认为是收入，但是税法上不认为是收入，这样就产生时间性差异和永久性差异。主要区别如下：
（1）收入确认的原则不同。
会计核算的主要目的是向管理者、投资者、债权人和潜在的投资者全面、真实、准确地反映企业的财务状况、经营成果及财务状况的变动情况。因此，会计核算要遵循客观性原则、实质重于形式的原则和谨慎性原则，注重收入实质性的实现，而不仅仅是收入的法律上的实现。
税法的目的是对纳税人在一定时期内所获得的经济收入进行测定，从而对此课征一定量的税收，以保证国家的财政收入，满足政府实现经济和社会职能的需要。因此，税款的征收要遵循法律性原则和确保收入的原则，注重界定和准确计算应纳税额的计税依据。具体而言：
[1]会计制度和税法虽然在收入的核算上都遵循配比原则，但两者是有区别的。前者是从准确地反映企业的经营成果和财务状况的角度，确认收入与成本的配比，包括对象的配比和期间的配比。后者是从保护税基、公平税负的角度对有关的成本、费用和损失加以规定。
[2]会计上强调收入的重要性原则，而税法不承认会计上的重要性原则，只要是应纳税收入，不论其业务事项是否重要，也不论其涉及的金额大与小，一律按税法的规定计算应税收入和应税所得。
[3]对一些收入的处理上，会计上通常要充分考虑这些收入将来要承担的潜在义务，以确保能准确反映一个企业真正的长期获利能力。但税法，特别是所得税法一般情况下不考虑纳税人潜在的负债可能性，纳税人的经营风险国家不予承担。只要纳税人对盈利或潜在的盈利有控制权时，税法就会对纳税人的所得加以确认。当然，有时税法会根据社会经济政策需要，限制或推迟收入的确认及收入时间的确认。
（2）收入确认的条件差异。
会计制度规定，收入确认的基本条件包括经济利益流入的可能性和收入计量的可靠性。而税法的应税收入确认的基本条件则根据经济交易完成的法律要件是否具备，是否取得交换价值，强调发出商品、提供劳务，同时收讫价款或索取价款的凭据。
（3）会计收入与分税种的应税收入不同。
会计制度为便于不同行业会计信息的比较，按经济业务的性质划分会计收入，包括主营业务收入、其他业务收入、营业外收入、投资收益等。而各个流转税和所得税的应税收入与会计收入不对称，不同企业的主营业务收入会涉及不同税种的应税收入，如工业企业和交通运输企业的主营业务收入分别缴纳增值税和营业税。因此，企业会计核算时，按会计分类确认并计量会计收入，纳税时，按照各税种的应税收入的规定计税。
（4）收入确认范围的不同。
会计制度对销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入提出了明确的确认标准。税法规定，企业应在发出商品、提供劳务，同时收取价款或者取得收取价款的凭据时，确认收入的实现。可见，税法确认的收入范围要大于会计制度确认收入的范围。税法确认的应税收入不仅包括会计收入，还包括会计上不作为收入的价外费用及视同销售。税法的规定主要是出于公平税负和征管上的需要，如为平衡外购与自制货物增值税的税负，《增值税暂行条例》规定，纳税人将自产货物用于在建工程、职工福利等方面，要视同销售征收增值税。再如，就增值税链条式课税方式而言，由于增值税是逐环节对增值额课税，并凭增值税发票抵扣进项税，为了保证链条的连续、完整，就必须对委托他人代销和销售代销货物等会计上不作收入的行为，视同销售征收增值税。
（5）收入确认时间的不同。
会计制度规定只要符合会计上的确认收入的条件，当期就要确认收入。税法上一般在纳税申报表中反映确认应税收入，对应税收入的时间区分不同的税种做出不同的规定，增值税、营业税、消费税和企业所得税都分别规定了应税收入的确认时间。同时在同一税种下，应税收入的确认还要区分不同的交易性质。如纳税人同样是采用预收款方式销售商品，增值税、消费税确认收入的时间，均为发出货物或应税消费品的当天；营业税采用预收款方式销售不动产时，其收入的确认时间为收到预收款的当天。再例如，就增值税而言，采用委托银行收款和分期收款方式销售货物，收入确认的时间为：前者为发出货物并办妥托收手续的当天，后者为合同约定的收款日期的当天。
（6）收入确认选择方式的不同。
我国企业会计制度，允许企业选择自身的会计政策和会计方法，允许会计人员对收入的确认做出职业上的判断。但税法在确认收入时，要求纳税人必须严格遵守税法的相关规定，会计处理方法与国家有关税收规定有抵触的，应当按照国家有关税收的规定计算纳税。同时，税务会计的处理方法一经确定，不得随意变动。
4.商品销售收入的确认条件是什么？
销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。
（3）收入的金额能够可靠地计量。
（4）相关的经济利益很可能流入企业。
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。在确认销售收入时，应注意以下几点内容：
（1）合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。
（2）应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
（3）销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。
（4）销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
（5）企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。
（6）企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。
5.劳务收入的确认条件是什么？
企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠地估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。
完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。
提供劳务交易的结果能够可靠地估计，是指同时满足下列条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量。
（2）相关的经济利益很可能流入企业。
（3）交易的完工进度能够可靠地确定。
（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：
（1）已完工作的测量。
（2）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。
（3）已经发生的成本占估计总成本的比例。
企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。
企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：
（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。
（2）已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。
销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。
6.让渡资产使用权收入的确认条件是什么？
让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（1）相关的经济利益很可能流入企业。
（2）收入的金额能够可靠地计量。
企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：
（1）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。
（2）使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。
7.代销商品收入的确认原则是什么？
代销商品收入的确认应分别按代销方式进行：
（1）视同买断代销。
视同买断，是指由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取代销商品的货款，实际售价可以由委托方自定，实际售价和协议价之间的差额归委托方所有的一种代销方式。由于这种销售本质上仍是代销，委托方将商品交付给受托方时不确认收入，受托方也不作为购进业务处理。受托方将商品售出后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。
（2）收取手续费代销。
即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说实际上是一种劳务收入。这种代销方式，受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。委托方应在受托方将商品销售后，并向委托方开具代销清单时，确认收入；受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入。
8.分期收款销售收入的确认原则是什么？
分期收款销售是指商品已经售出，但货款分期收回的一种销售方式。它属于现代企业运用的一种重要促销手段，一般适合于具有金额大、收款期限长、款项收回风险大等特点的重大商品交易，如房产、汽车、重型设备等。从某种意义上说，它相当于出售商品企业给购货方提供了一笔长期无息贷款。
从理论上讲，企业对这种销售方式形成收入确认应充分考虑倾向时间价值，将总价款采用推算利率进行贴现，折现值在销售日确认为收入。至于贴现利率的选定，可以是具有相似信用等级的公司的相似证券的现行利率，也可以是用于对证券的名义金额折现为商品或劳务的贴现销价的利率。但从现实条件上讲，由于现值确定比较复杂，其中包括诸多不确定性，如折现率、未来现金流量以及风险因素等。这就说明，目前普遍使用现值计算的条件还不具备。因此，企业可以按照约定的收款日期分期确认销售收入。
分期收款销售的特点是：价值较大；收款期限较长；收取货款的风险较大。在分期收款销售方式下，企业应按合同约定的收款日期分期确认收入。同时，按商品全部销售成本与全部销售收入的比率计算本期应结转的销售成本。
【例5-3】甲公司在200×年10月以分期收款的方式向某企业销售产品40件，价款共计40万元。合同约定分4次等额收款。该产品成本合计为30万元。甲公司为此项业务所编制的会计分录为：
发出商品时：
借：发出商品300000
贷：库存商品300000
收到第一期货款时：
借：银行存款117000
贷：主营业务收入100000
应交税费――应交增值税（销项税额）1700
结转销售成本时：
借：主营业务成本（300000÷400000×100000）75000贷：发出商品750009.什么是销售折让？
销售折让是指由于商品的质量、规格等不符合要求，销售单位同意在商品价格上给予的减让。在核算时，由于销售折让不具备费用的属性，因此，应当将其作为收入的抵减数处理。
【例5-4】甲公司200×年7月18日销售一批商品，增值税发票注明的售价为4万元，增值税为6800元，该批产品的成本为3.5万元。货到后买方发现商品质量与合同要求不一致，要求给予价款5%的折让，甲公司同意折让。为此甲公司所作的会计分录为：
7月18日销售实现时：
借：应收账款46800
贷：主营业务收入40000
应交税费――应交增值税（销项税额）6800
借：主营业务成本35000
贷：库存商品35000
发生销售折让时：
借：主营业务收入2000
应交税费――应交增值税（销项税额）340
贷：应收账款2340
实际收款时：
借：银行存款44460
贷：应收账款44460
10.附有现金折扣条件如何核算？
现金折扣，是指企业为了鼓励客户在一定时期内早日付清货款而给予的一种折扣优待。在现金折扣的情况下，应收账款入账金额的确认有两种处理方法可供选择，一种是总价法；另一种是净价法。我国目前的会计实务中，所采用的是总价法。总价法是将未减现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账余额，同时按此金额确认销售收入额。销售方给予客户的现金折扣，属于一种理财费用，会计上作为财务费用处理。
【例5-5】甲公司200×年6月11日销售商品一批，共500件，增值税发票注明的售价5万元，增值税税额8500元。该批产品的成本为4万元。规定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30，公司采用总价法核算现金折扣，6月15日收回货款。甲公司为此项业务所作的会计分录为：
6月11日销售实现时，按总价确认收入：
借：应收账款58500
贷：主营业务收入50000
应交税费――应交增值税（销项税额）8500
借：主营业务成本40000
贷：库存商品40000
6月15日收回货款时：
借：银行存款57330
财务费用1170
贷：应收账款58500
11.什么是售后回购？
售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回所销商品的销售。企业会计制度规定，在售后回购业务中，在通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。会计按照“实质重于形式”的要求，视同融资进行账务处理。
12.什么是售后租回？
售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即承租人）将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从买主（即出租人）那里租回，习惯称之为“回租”。在售后租回方式下，卖主同时是承租人，买主同时是出租人。通过售后租回交易，资产的原所有者（即承租人）在保留对资产的占有权、使用权和控制权的前提下，将固定资产转化为货币资本，在出售时可取得全部价款的现金。
由于在售后租回交易中资产的售价和租金是相互关联的，是一并计算以一揽子方式谈判的，因此资产的出售和租回实质上是同一笔业务。出售资产的损益应分期摊销，而不应确认为出售当期的损益。如果将售后租回损益一次确认为出售当期的损益，则有可能难以正确地反映企业的经营业绩。
例如，如果采用高售价、高租金的租赁安排，这种租赁对于买主（即出租人）不存在不利影响；对于卖主（即承租人）来讲，在出售资产时虽然有巨额销售收入，但这是以未来各期支付高额租金为代价的。反之，如果采用低售价、低租金的租赁安排，这种租赁安排对于卖主（即出租人）也不存在不利影响；对于卖主（即承租人）来讲，虽然此后各期支付的租金较低，但是在出售时会产生巨额亏损。
为了真实、合理地反映承租人的经营业绩，并且根据权责发生制原则的要求，售后租回交易所产生的任何损益均应在以后各受益期采用合理方法进行分摊。因此，不应将售后租回损益确认为当期损益，而应予以递延，分摊计入各期损益（不论是收益还是损失）。
13.正常情况下销售收入如何核算？
在进行销售商品的会计处理时，首先要考虑销售商品收入是否符合收入的确认条件。符合收入实现确认条件的，企业应及时确认收入，并结转相关的销售成本。
【例5-6】甲公司为增值税的一般纳税人，200×年5月6日销售商品50件，每件售价300元（不含增值税），单位成本200元。甲公司已经按合同发货，并开出增值税专用发票，货款尚未收到。该产品适用增值税税率17%，消费税税率10%。甲公司对此项业务所作的会计分录为：
确认收入实现时：
借：应收账款17550
贷：主营业务收入15000
应交税费――应交增值税（销项税额）2550
确认销售成本时：
借：主营业务成本10000
贷：库存商品10000
计算消费税时：
借：营业税金及附加1500
贷：应交税费――应交消费税1500
14.什么是主营业务收入？
主营业务收入，是指企业通过主要经营活动所获取的收入，包括销售商品、提供劳务等主营业务获得的收入等。
15.如何核算主营业务收入？
企业根据收入准则确认的销售商品、提供劳务等主营业务的收入，应通过“主营业务收入”科目核算。本科目应当按照主营业务的种类进行明细核算。
主营业务收入的主要账务处理：
（1）企业销售商品或提供劳务实现的销售收入，应按照实际收到或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，按销售收入的金额，贷记“主营业务收入”科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目。
企业采用递延方式分期收款、实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务满足收入确认条件的，按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。
企业以库存商品进行非货币性资产交换（在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠地计量的情况下）、债务重组或作为非同一控制下企业合并的对价的，应按该库存商品的公允价值，借记有关科目，贷记“主营业务收入”科目。
（2）企业本期发生的销售退回或销售折让，按应冲减的销售商品收入，借记“主营业务收入”科目，按专用发票上注明的应冲减的增值税销项税额，借记“应交税费――应交增值税（销项税额）”科目，按实际支付或应退还的价款，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目。
（3）根据建造合同准则确认合同收入时，按应确认的合同费用，借记“主营业务成本”科目，按应确认的合同收入，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记“工程施工――合同毛利”科目。
期末，应将“主营业务收入”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后“主营业务收入”科目应无余额。
16.什么是其他业务收入？
其他业务收入，是指除主营业务收入以外的其他收入。包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性交换（在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠地计量的情况下）或债务重组等其他业务实现的收入。
17.如何核算其他业务收入？
企业根据收入准则确认的除主营业务以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性交换（在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠地计量的情况下）或债务重组等实现的收入，应通过“其他业务收入”科目进行核算。
租赁企业出租固定资产取得的租赁收入，在“租赁收入”科目核算，不在本科目核算。
保险企业经营受托管理业务收取的管理费收入，也通过本科目核算。
采用成本模式计量的投资性房地产取得的租金收入，也通过本科目核算。
本科目应当按照其他业务收入种类进行明细核算。
企业确认的其他业务收入，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“其他业务收入”科目、“应交税费――应交增值税（销项税额）”等科目。
企业以原材料进行非货币性资产交换（在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的情况下）或债务重组，应按照该用于交换或抵债的原材料的公允价值，借记有关资产科目或“应付账款”等科目，贷记“其他业务收入”科目等科目。
期末，应将“其他业务收入”科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目应无余额。
18.如何核算劳务收入？
企业应根据本单位的实际情况，将取得的劳务收入确认为主营业务收入或其他业务收入，并进行相应的会计处理。企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，劳务收入应该采用劳务完工百分比法来确认。
劳务完工程度的确定方法有多种，常用的方法是用已经发生的成本占估计总成本的比例来确定。在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关的费用可按以下公式计算：
本年确认的收入
劳务总收入×本年末止劳务的完成程度-以前年度已确认的收入本年确认的费用劳务总成本×本年末止劳务的完成程度-以前年度已确认的费用。
【例5-7】甲企业于200×年10月1日接受一项产品安装任务，安装期4个月，合同总收入50万元，至年底已预收款项42万元，实际发生成本30万元，估计还会发生7.5万元的成本。甲企业的主营活动即为从事安装业务。该企业为此项业务所作的会计处理是：
200×年年末按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度：
300000÷（300000+75000）
80%
200×年年末确认的收入
500000×80%-0
400000（元）
200×年年末确认的成本
375000×80%-0
300000（元）
安装中发生成本耗费时：
借：生产成本300000
贷：银行存款等300000
预收安装款项时：
借：银行存款420000
贷：预收账款420000
年末确认收入时：
借：预收账款400000
贷：主营业务收入400000
结转成本时：
借：主营业务成本300000
贷：生产成本300000
19.如何核算公允价值变动损益？
企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务中公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失，应通过“公允价值变动损益”科目核算。指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失，也在本科目核算。
企业开展套期保值业务的，有效套期关系中套期工具或被套期项目的公允价值变动，也可以单独设置“套期损益”科目核算。
本科目应当按照交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等进行明细核算。
公允价值变动损益的主要账务处理：
（1）资产负债表日，企业应按交易性金融资产或采用公允价值模式计量的投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产――公允价值变动”、“投资性房地产――公允价值变动”等科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额，作相反的会计分录。
出售交易性金融资产或采用公允价值模式计量的投资性房地产等时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目，按其账面余额，贷记“交易性金融资产――成本、公允价值变动”科目、“投资性房地产――成本、公允价值变动”等科目，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按“交易性金融资产――公允价值变动”科目、“投资性房地产――公允价值变动”等科目的余额，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。
（2）资产负债表日，交易性金融负债的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目，贷记“交易性金融负债”科目；公允价值低于其账面价值的差额，作相反的会计分录。出售交易性金融负债时，应按其账面余额，借记“交易性金融负债”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按“交易性金融负债――公允价值变动”科目的余额，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。
期末，应将“公允价值变动损益”科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目无余额。
20.什么是营业外收入？
营业外收入是指企业发生的与其生产经营活动无直接关系的各项收入。主要包括处置非流动资产利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、罚没利得、政府补助利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项、捐赠利得、盘盈利得等。
21.如何核算营业外收入？
企业发生的与其经营活动无直接关系的各项净收入，应通过“营业外收入”科目核算。本科目应当按照营业外收入项目进行明细核算。
企业发生的营业外收入，借记“库存现金”、“银行存款”、“待处理财产损溢”、“固定资产清理”、“应付账款”等科目，贷记“营业外收入”科目。
收到的返还的消费税、营业税等原记入“营业外收入”科目的各种税金，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“营业外收入”科目。
期末，应将“营业外收入”科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目应无余额。
