应纳增值税额=6000×9×17%=9180(元)
借:应付账款——甲公司60000
营业外支出3180
贷:主营业务收入54000
应交税费——应交增值税(销项税额)9180
借:主营业务成本25200
贷:库存商品25200
借:营业税金及附加20160
贷:应交税费——应交消费税20160
【思考4-3】上述三种业务类型在会计处理上有什么不同?
3.应税消费品包装物应交消费税的会计处理
随同商品出售但单独计价的包装物,其收入记入“其他业务收入”账户,包装物的成本记入“其他业务成本”账户,包装物销售按照规定应缴纳的消费税,借记“营业税金及附加”账户,贷记“应交税费——应交消费税”账户。出租、出借包装物逾期押金应交的消费税额,借记“营业税金及附加”账户,贷记“应交税费——应交消费税”账户。
【例4-11】甲公司为增值税一般纳税人,当月销售高档化妆品一批,不含税售价为50000元,成本为28000元;随同产品出售单独计价的包装物不含税售价1000元,成本为750元。货款已收到。适用的增值税税率为17%,消费税税率为30%。其会计处理为:
应纳消费税额=(50000+1000)×30%=15300(元)
应纳增值税额=(50000+1000)×17%=8670(元)
①销售实现时
借:银行存款59670
贷:主营业务收入50000
其他业务收入1000
应交税费——应交增值税(销项税额)8670
②结转已销产品及包装物成本
借:主营业务成本28000
其他业务成本750
贷:库存商品28000
周转材料——包装物750
③计提消费税时
借:营业税金及附加15300
贷:应交税费——应交消费税15300
4.委托加工应税消费品应交消费税的会计处理
1)委托方的会计处理
企业如有应交消费税的委托加工物资,一般应由受托方代收代缴税款,受托方按照应交税款金额,借记“应收账款”、“银行存款”等科目,贷记“应交税费——应交消费税”科目。受托加工或翻新改制金银首饰,按照规定由受托方交纳消费税。
委托加工物资收回后,用于直接销售的,应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资的成本,借记“委托加工物资”等科目,贷记“应付账款”、“银行存款”等科目,销售时不再缴纳消费税;委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品的,按规定准予抵扣的,为了在会计上清晰地反映其抵扣过程,可设“代扣税费——代扣消费税”明细账户。因此,应按已由受托方代收代缴的消费税,借记“代扣税费——代扣消费税”科目,贷记“银行存款”等科目。
【例4-12】某工业企业委托A企业代为加工一批应交消费税的材料(非金银首饰)。该企业的材料成本为800000元,加工费为150000元,由A企业代收代缴的消费税为80000元(不考虑增值税)。材料已经加工完成,并由该企业收回验收入库,加工费和消费税额已通过银行存款支付。该企业采用实际成本法进行原材料的核算。
如果收回的委托加工物资直接用于对外销售,该企业应作会计处理如下。
①发出委托加工材料
借:委托加工物资800000
贷:原材料800000
②支付加工费
借:委托加工物资150000
贷:银行存款150000
③支付代扣代缴消费税
借:委托加工物资80000
贷:银行存款80000
④收回委托加工材料
借:库存商品1030000
贷:委托加工物资1030000
【思考4-4】上述委托加工物资收回后销售时不再缴纳消费税,你能写出其销售时的会计分录吗?
如果收回的委托加工物资用于继续生产应税消费品,该企业应作会计处理如下。
①发出材料与支付加工费的会计处理同上;
②支付代扣代缴消费税
借:代扣税费——代扣消费税80000
贷:银行存款80000
③收回委托加工材料
借:原材料950000
贷:委托加工物资950000
【例4-13】仍接上例,假设收回委托加工物资用于继续生产应税消费品后再出售,获得销售收入1200000元(不考虑增值税),款项已全部收到。应缴纳的消费税额为100000元,则其会计处理如下。
①销售实现时
借:银行存款1200000
贷:主营业务收入1200000
②计提消费税时
借:营业税金及附加100000
贷:应交税费——应交消费税100000
③抵扣消费税时
借:应交税费——应交消费税80000
贷:代扣税费——代扣消费税80000
④当月实际缴纳消费税时
借:应交税费——应交消费税20000
贷:银行存款20000
【思考4-5】你能写出考虑增值税的会计分录吗?
2)受托方的会计处理
受托方可按本企业同类消费品的销售价格计算代收代缴消费税款,若没有同类消费品销售价格,按照组成计税价格计算。
【例4-14】A企业作为受托方的会计处理为,资料见例【例4-12】。
①收取加工费时(不考虑增值税)
借:银行存款150000
贷:主营业务收入150000
②收取委托方代扣消费税时
借:银行存款80000
贷:应交税费——应交消费税80000
③上缴代扣消费税时
借:应交税费——应交消费税80000
贷:银行存款80000
5.金银首饰、钻石及其饰品零售业务应交消费税的会计处理
零售业务是指将金银首饰、钻石及其饰品销售给中国人民银行批准的金银首饰生产、加工、批发、零售单位以外的单位和个人的业务。
1)自购自销
企业销售金银首饰、钻石及其饰品的收入,记入“主营业务收入”账户,其应交的消费税,借记“营业税金及附加”,贷记“应交税费——应交消费税”。
金银首饰、钻石及其饰品连同包装物一起销售的,无论包装物是否单独计价,均应并入金银首饰、钻石及其饰品的销售额计缴消费税。其中,随同金银首饰、钻石及其饰品销售但不单独计价的包装物,其收入及应缴消费税均与商品销售收入和税金在一起计算和处理;随同金银首饰、钻石及其饰品销售而单独计价的包装物,其收入贷记“其他业务收入”账户,应缴消费税借记“营业税金及附加”账户。
【例4-15】某金店9月份销售纯金项链10条,向消费者开出普通发票58500元;销售镀金项链10条,向消费者开出普通发票35100元,均收到转账支票。则其会计处理如下。
应纳消费税额=[58500÷(1+17%)]×5%=2500(元)
应纳增值税额=[(58500+35100)÷(1+17%)]×17%=13600(元)
借:银行存款93600
贷:主营业务收入80000
应交税费——应交增值税(销项税额)13600
借:营业税金及附加2500
贷:应交税费——应交消费税2500
注:此例中销售镀金项链是在生产环节缴纳消费税,纯金项链是在零售环节缴纳消费税。
经国务院批准,自1995年1月1日起,改在零售环节征收消费税的金银首饰仅限于金基、银基合金首饰以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰,零售环节适用税率为5%。
【例4-16】某珠宝店为增值税一般纳税人,2月销售消费者纯金首饰,共收入70200元,随同纯金首饰销售单独计价的首饰盒共收入468元。则其会计处理如下。
①销售纯金首饰
借:银行存款70200
贷:主营业务收入60000
应交税费——应交增值税(销项税额)10200
②销售首饰盒
借:银行存款468
贷:其他业务收入400
应交税费——应交增值税(销项税额)68
③计算消费税=(60000+400)×5%=3020(元)
借:营业税金及附加3020
贷:应交税费——应交消费税3020
2)受托代销
企业受托代销金银首饰时,消费税由受托方负担,即受托方是消费税的纳税义务人。
如果是以收取手续费的方式代销金银首饰,收取的手续费计入其他业务收入,根据销售价格计算的应交消费税,相应冲减其他业务收入,销售实现时,借记“其他业务收入”,贷记“应交税费——应交消费税”。
不采用收取手续费方式代销的,通常是由双方签订首饰的协议价,委托方按协议价收取代销货款,受托方实际销售的货款与协议价之间的差额归己所有。这种情况下,受托方缴纳消费税的计算处理与自购自销相同。